Трудовой договор компенсация за использование личного имущества

Трудовым договором с руководителем предусмотрена выплата компенсации за использование в служебных целях личного автотранспорта в фиксированном размере — 50 000 руб. в месяц. Данная компенсация выплачивается ежемесячно и не зависит от количества дней, когда личный автомобиль фактически использовался в служебных целях. Облагается ли данная выплата НДФЛ и страховыми взносами? Как учитывается выплата данной фиксированной компенсации для целей налога на прибыль?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Организация вправе учесть выплачиваемую работнику сумму компенсации за использование личного автомобиля в служебных поездках в целях налогообложения прибыли (в пределах норм, установленных Постановлением N 92) и не облагать данную выплату НДФЛ и страховыми взносами в сумме, установленной соглашением сторон трудового договора, только при условии наличия соответствующего документального подтверждения производственной направленности поездок и фактически осуществленных расходов. Расчет суммы компенсации должен быть экономически обоснован интенсивностью использования транспортного средства в служебных целях и документально подтвержден.
При этом необходимо учитывать, что выплаты, осуществленные организацией за время, когда личный автомобиль не эксплуатируется либо эксплуатируется не в служебных целях, в целях налогообложения прибыли не учитываются и подлежат обложению НДФЛ и страховыми взносами в общеустановленном порядке.

Обоснование позиции:

Юридические аспекты

В соответствии со ст. 164 ТК РФ компенсации — это денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, предусмотренных ТК РФ и другими федеральными законами. Компенсации, в отличие от заработной платы, выплачиваются не за сам труд, а для возмещения затрат, произведенных работником в связи с исполнением трудовых обязанностей. Таким образом, компенсационные выплаты оплатой труда не являются (смотрите, например, письма Минфина России от 21.11.2016 N 03-03-06/1/68362, от 21.11.2016 N 03-03-06/1/68286, от 14.11.2016 N 03-03-06/1/66710, от 14.07.2014 N 03-03-06/4/34093).
В соответствии со ст. 188 ТК РФ при использовании работником с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного имущества работнику выплачивается компенсация за использование, износ (амортизацию) инструмента, личного транспорта, оборудования и других технических средств и материалов, принадлежащих работнику, а также возмещаются расходы, связанные с их использованием.
Выплата и размер компенсации за использование личного имущества определяются соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме (ст. 188 ТК РФ). Стороны трудового договора вправе установить любой размер компенсации или определить порядок ее расчета (например, предусмотрев, что компенсация выплачивается ежемесячно в твердой денежной сумме независимо от количества календарных дней в месяце). При этом конкретный размер компенсации, по мнению Минфина России и налоговых органов, определяется в зависимости от интенсивности использования личного имущества (письмо Минфина России от 16.11.2006 N 03-03-02/275, письма УФНС России по г. Москве от 13.01.2012 N 20-15/[email protected], от 04.03.2011 N 16-15/[email protected], от 22.02.2007 N 20-12/016776).

Налог на прибыль

Расходы на выплату компенсации за использование личных автомобилей в служебных поездках могут относиться к расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, в пределах норм, установленных постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 92 (далее — Постановление N 92) (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ, письма ФНС России от 21.05.2010 N ШС-37-3/2199, Минфина России от 15.10.2008 N 03-03-07/24, от 23.09.2013 N 03-03-06/1/39406, от 19.08.2016 N 03-03-06/1/48789). При этом сверхнормативные расходы на выплату компенсации для целей исчисления налога на прибыль не учитываются (п. 38 ст. 270 НК РФ).
Действующий норматив компенсации составляет для легковых автомобилей с рабочим объемом двигателя до 2000 куб. см — 1200 руб. в месяц, свыше 2000 куб. см — 1500 руб. в месяц.
Для возможности включения организацией сумм компенсации за использование личных автомобилей в служебных поездках в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, порядок выплаты и размеры компенсации должны быть определены в трудовом договоре, заключенном с работником, или утверждены локальным нормативным актом организации.
Также необходимо учитывать, что расходы могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль только при условии их экономической обоснованности и документального подтверждения (требования ст. 252 НК РФ). В связи с этим выплата работнику компенсации в фиксированном размере не снимает с работодателя и работника обязанности по оформлению и сбору документов, подтверждающих использование транспортного средства в служебных целях и фактическое осуществление соответствующих расходов. При этом необходимо учитывать, что за время, когда личный автомобиль не эксплуатируется, компенсация не выплачивается (письма УФНС России по г. Москве от 22.02.2007 N 20-12/016776, от 31.03.2006 N 18-11/3/25186).
Подтверждением производственного (служебного) характера поездок могут являться:
— путевые листы или разработанный организацией иной документ, содержащий маршрут, пройденный километраж, расход ГСМ и др. (смотрите также письма Минфина России от 29.12.2006 N 03-05-02-04/192, УФНС России по г. Москве от 22.02.2007 N 20-12/016776 и от 20.09.2005 N 20-12/66690);
— журнал учета поездок, содержащий маршрут следования, цель поездки (поездка должна носить производственный характер) и т.п.;
— отчет сотрудника об осуществленных за месяц поездках, с описанием по каждой поездке необходимости (цели) этой поездки;
— расчет суммы компенсации, определяемой с учетом интенсивности использования личного автомобиля в служебных целях, затрат по эксплуатации автомобиля (сумма износа, затраты на ГСМ и др.);
— должностная инструкция (или иной документ), подтверждающая разъездной характер работы сотрудника, занимающего определенную должность и др. (смотрите также письма Минфина от 26.05.2009 N 03-03-07/13, от 26.05.2009 N 03-03-07/13).
Документальным подтверждением расходов могут быть чеки за ГСМ и техническое обслуживание и иные платежные документы. Кроме того, необходимо иметь в наличии копию паспорта транспортного средства (письма Минфина России от 29.12.2006 N 03-05-02-04/192, от 16.11.2006 N 03-03-02/275, МНС РФ от 02.06.2004 N 04-2-06/[email protected]).
Таким образом только при соблюдении всех вышеперечисленных условий затраты организации на выплату работнику компенсации за использование личного автомобиля в служебных поездках будут уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в пределах норм, установленных Постановлением N 92.
В Вашем случае трудовым договором с руководителем предусмотрена выплата компенсации за использование в служебных целях личного автотранспорта в фиксированном размере 50 000 рублей в месяц, которая выплачивается ежемесячно и не зависит от количества дней, когда личный автомобиль фактически использовался в служебных целях. Учитывая приведенные выше нормы и разъяснения, такая компенсация в целях налогообложения прибыли будет учтена лишь частично, исходя из норм, указанных в Постановлении N 92, причем суммы, указанные в документе, предполагают, что автомобиль используется полный месяц. Если он используется с меньшей интенсивностью, расходы признаются пропорционально дням использования. Так, если директор отсутствует на работе (отпуск, командировка, болезнь и т.п.), то, невзирая на установленное трудовым договором условие, в целях исчисления прибыли компенсацию (в размерах, определенных Постановлением N 92) следует скорректировать с учетом отработанных дней.

НДФЛ

При определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы физического лица, полученные как в денежной, так и в натуральной форме, в соответствии с п. 1 ст. 210 НК РФ. Организация, выплачивающая физическому лицу доход, признается налоговым агентом и обязана исчислить, удержать и уплатить в бюджет НДФЛ с такого дохода (п. 1 ст. 226 НК РФ).
Согласно п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ все виды установленных действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей.
Поскольку глава 23 НК РФ не содержит норм компенсаций при использовании личного имущества работника в служебных целях (т.е. НК РФ не установил специальные нормы в целях применения НДФЛ для рассматриваемой компенсации) и не предусматривает порядок их установления, то для целей применения п. 3 ст. 217 НК РФ следует руководствоваться положениями ТК РФ (письмо Минфина России от 24.03.2010 N 03-04-06/6-47). Так, согласно ст. 188 ТК РФ выплата и размер компенсации за использование личного имущества определяются соглашением сторон трудового договора.
Следовательно, компенсационные выплаты работнику в связи с использованием им личного автомобиля в служебных целях не облагаются НДФЛ в пределах сумм, установленных соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме (письма Минфина России от 27.06.2013 N 03-04-05/24421, от 28.06.2012 N 03-03-06/1/326, от 27.03.2012 N 03-04-06/3-78). При этом организация также должна иметь в наличии документы (раздел «Налог на прибыль»), подтверждающие принадлежность используемого имущества налогоплательщику, а также расчеты компенсаций и документы, подтверждающие фактическое использование имущества в интересах работодателя, осуществление расходов на эти цели, а также документы, подтверждающие суммы произведенных в этой связи расходов (письма Минфина России от 27.08.2013 N 03-04-06/35076, от 28.06.2012 N 03-03-06/1/326, от 24.03.2010 N 03-04-06/6-47, от 20.05.2010 N 03-04-06/6-98).
Отметим, что, в отличие от писем, касающихся налога на прибыль, прямо о необходимости учета для целей обложения НДФЛ интенсивности использования автомобиля финансовое ведомство не высказалось (вместе с тем в ряде обращений в самом тексте вопросов указано, что компенсация выплачивается с учетом этого фактора). Но, учитывая разъяснения о необходимости иметь подтверждающие документы и для целей исчисления НДФЛ, можно заключить, что порядок учета интенсивности эксплуатации машины, предлагаемый для исчисления налога на прибыль, поддерживается и при обложении НДФЛ. Доводы проверяющих могут быть, например, таковы: если в какие-то дни автомобиль не использовался, за этот период выплата утрачивает характер компенсационной (износ за этот период не происходит, нет и расходов, связанных с использованием автомобиля).
В случае, когда размер компенсации взят произвольно, не подтвержден никакими расчетами и документами, не учитывает фактические периоды его использования, риск того, что будет доначислен НДФЛ, на наш взгляд, существует. В Вашем случае значительность определенной к выплате суммы, возможно, обусловлена маркой и объемом двигателя автомобиля. Если принято решение не учитывать фактические дни эксплуатации машины, мы полагаем целесообразным иметь некий расчет, который покажет, например, среднемесячную стоимость расходов по эксплуатации автомобиля в совокупности с суммой износа. То есть нужно будет доказать, что установленная сторонами сумма уже учитывает интенсивность использования имущества. Иными словами, для целей исчисления НДФЛ сумма выплаты должна быть обоснована, в противном случае возникает вопрос о наличии экономической выгоды директора (ст. 41 НК РФ). Заметим, все сказанное нами в этой части является нашим экспертным мнением и не гарантирует отсутствие спора с проверяющими.

Страховые взносы

С 1 января 2017 года Федеральным законом от 03.07.2016 N 250-ФЗ признан утратившим силу Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» (далее — Закон N 212-ФЗ). Вместе с тем Федеральным законом от 03.07.2016 N 243-ФЗ (в редакции Федеральных законов от 30.11.2016 N 401-ФЗ и от 19.12.2016 N 448-ФЗ) Налоговый кодекс РФ дополнен разделом XI, включая главу 34 «Страховые взносы», вступившим в силу с 01.01.2017.
Организации, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, указаны в качестве плательщиков страховых взносов в абзаце втором пп. 1 п. 1 ст. 419 НК РФ. Применительно к рассматриваемой ситуации для указанных плательщиков страховых взносов согласно пп. 1 п. 1 ст. 420 НК РФ объектом обложения страховыми взносами (если иное не предусмотрено ст. 420 НК РФ) признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг.
Перечень сумм, не подлежащих обложению страховыми взносами для плательщиков, осуществляющих выплаты в пользу физических лиц, установлен ст. 422 НК РФ. Так, согласно пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ не подлежат обложению страховыми взносами все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных, в частности, с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей. Аналогичная норма содержится и в Федеральном законе от 24.07.1998 N 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» (далее — Закон N 125-ФЗ) (пп. 2 п. 1 ст. 20.2 Закона N 125-ФЗ).
Таким образом, установленные ст. 188 ТК РФ компенсации, выплачиваемые работникам за использование личного транспорта при исполнении трудовых обязанностей, не облагаются страховыми взносами в пределах сумм, определяемых соглашением между организацией и ее сотрудником.
Следует отметить, что поскольку приведенные нормы главы 34 НК РФ в целом аналогичны положениям п. 2 части 1 ст. 9 утратившего силу Закона N 212, то, по мнению Минфина России, по вопросу исчисления и уплаты страховых взносов следует руководствоваться разъяснениями Минтруда России, данными по соответствующему вопросу ранее (письмо Минфина России от 16.11.2016 N 03-04-12/67082). В этой связи обращаем внимание, что и ранее контролирующие органы указывали, что сумма компенсации за использование личного транспорта не облагается страховыми взносами в пределах сумм, определяемых соглашением между организацией и ее сотрудником в соответствии со ст. 188 ТК РФ (п. 3 письма Минздравсоцразвития России от 06.08.2010 N 2538-19, письмо Минздравсоцразвития России от 26.05.2010 N 1343-19, п. 2 письма ПФР от 29.09.2010 N 30-21/10260).
В то же время в письмах Минтруда России от 26.02.2014 N 17-3/В-92, от 26.02.2014 N 17-3/В-82, от 25.07.2014 N 17-3/В-347 и ФСС РФ от 17.11.2011 N 14-03-11/08-13985 пояснено, что размер возмещения расходов должен соответствовать экономически обоснованным затратам, связанным с фактическим использованием работником личного транспорта для целей трудовой деятельности. То есть для возможности применения положений пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ организация также должна располагать копиями документов, как подтверждающими право собственности работника на используемое имущество, так и подтверждающими расходы, понесенные им при использовании данного имущества в служебных целях. Кроме того, в письме от 12.03.2010 N 550-19, п. 3 письма от 06.08.2010 N 2538-19 Минздравсоцразвития России разъясняло, что сумма компенсации за использование личного транспорта не подлежит обложению страховыми взносами только в том случае, если использование данного транспорта связано с исполнением трудовых обязанностей работника организации (разъездной характер исполнения трудовых обязанностей, служебные цели). Получается, если размер возмещения указанных расходов должен быть обоснован, то дни фактического использования имущества должны быть учтены и при расчете компенсации для целей обложения страховыми взносами.

Рекомендуем ознакомиться с материалами:
— Энциклопедия решений. Учет компенсаций за использование личных автомобилей в служебных целях;
— Энциклопедия решений. Учет расходов на содержание служебного транспорта;
— Энциклопедия решений. Расходы на содержание служебного транспорта (в целях налогообложения прибыли).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
член Палаты налоговых консультантов Алексеева Анна

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Мельникова Елена

24 марта 2017 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

Компенсация за использование личного имущества в интересах работодателя

Возможность использования работником своего личного имущества в интересах работодателя закреплена в ст. 188 ТК РФ. Работник может использовать личное имущество:

  • с согласия работодателя (это предполагает предварительное письменное соглашение между работником и работодателем об использовании имущества работника);
  • с ведома работодателя, когда письменного соглашения между сторонами нет, но работодатель знает, что работник при выполнении трудовой функции вынужден использовать свое имущество, и допускает это.

В служебных целях работники чаще всего используют мобильные телефоны, компьютеры (ноутбуки), принтеры, автомобили.

Из норм ст. 188 ТК РФ следует, что работодатель обязан:

  • выплачивать работнику компенсацию за использование, износ (амортизацию) личного имущества;
  • возмещать расходы, связанные с использованием личного имущества.

ОФОРМЛЯЕМ ИСПОЛЬЗОВАНИЕ ЛИЧНОГО ИМУЩЕСТВА

Заключаем соглашение о выплате компенсации и возмещении расходов

Стороны трудового договора должны заключить письменное соглашение, в котором определяются условия выплаты компенсации и возмещения расходов.

Такие условия можно предусмотреть:

  • в трудовом договоре при его заключении;
  • дополнительном соглашении к трудовому договору (пример 1 на с. 76);
  • отдельном документе — соглашении о выплате компенсации и возмещении расходов в связи с использованием личного имущества работника.

В соглашение следует включить следующие сведения и условия:

  • сведения о сторонах соглашения;
  • наименование имущества, его марка, модель (например, «мобильный телефон Samsung Galaxy S7», «ноутбук ASUS K501UQ-DM036T»);
  • размер компенсации за использование личного имущества;
  • срок использования личного имущества;
  • виды возмещаемых расходов;
  • порядок определения размера возмещаемых расходов;
  • порядок и сроки выплаты компенсации и расходов работнику.

Размер компенсации можно установить любой, поскольку законодательство не ограничивает эти выплаты.

Рекомендуем указать в соглашении, что в периоды, когда работник фактически не использует свое личное имущество в служебных целях (например, в связи с временной нетрудоспособностью, в период нахождения в отпуске, служебной командировке и др.), компенсация ему не выплачивается и расходы не возмещаются. Чем подробнее будут описаны эти условия, тем меньше будет риск возникновения споров с работником.

Соглашение нужно составить в двух экземплярах, которые подписывают обе стороны. При этом на экземпляре работодателя работник должен поставить подпись, которая подтвердит факт получения им второго экземпляра соглашения (по аналогии с трудовым договором).

Издаем приказ о выплате компенсации

Руководитель организации (или иное уполномоченное должностное лицо) издает приказ о выплате работнику компенсации за использование, износ (амортизацию) личного имущества и о возмещении расходов, связанных с использованием личного имущества.

Работника нужно ознакомить с приказом под роспись.

Материал публикуется частично. Полностью его можно прочитать в журнале «Кадровые решения» № 1, 2018.

«Компенсация за использование имущества работника в служебных целях»

Актуальным для сторон трудового договора — работника и работодателя является вопрос о возмещении расходов при использовании личного имущества работника.

В Трудовом Кодексе РФ данный вопрос регулируется статьей 188, а в отношении надомников (лиц, осуществляющих выполнение работы на дому по трудовому договору с работодателем) — ст. 310.

Понятие компенсации в трудовом законодательстве дано в ст. 164 ТК РФ, в соответствии с которой компенсация — это денежная выплата, возмещающая работнику затраты, связанные с выполнением трудовых или иных предусмотренных законом обязанностей. Установленные в ст. 188 ТК РФ нормы в отношении использования личного имущества работника, содержат ряд условий, при которых возмещение должно быть произведено:

1) использование работником личного имущества.

Существует точка зрения, что имущество должно использоваться работником самостоятельно, однако, на взгляд автора статьи, в отношении надомников это правило не распространяется, поскольку ч. 1 ст. 310 ТК РФ предусматривает, что надомник может выполнять работу, обусловленную трудовым договором, с участием членов семьи.

Какие виды личного имущества могут быть использованы работником? Многие авторы уделяют внимание вопросам возмещения затрат, связанных с использованием личных автомобилей работников – от амортизации автомобиля, так и затрат на горюче-смазочные материалы, техническое обслуживание и текущий ремонт, запчасти, расходы на парковку и т.д. Закон не ограничивает работодателя каким-либо конкретным перечнем имущества, в качестве личного имущества может выступать компьютерная и иная оргтехника, инструмент, спецодежда, мобильный телефон и расходы на оплату услуг связи, включая почтовые, телефонные, телеграфные услуги, услуги факсимильной связи, Интернета, электронной почты и другие расходы. Из практики следует, что в качестве «личного» имущества, работник может использовать как имущество, принадлежащее ему на праве собственности, так и используемое им на основании доверенности от собственника. Как правило, в качестве примера приводится только управление автомобилем, но, по мнению автора статьи, иное имущество также может быть использовано работником при соответствующем оформлении права пользования.

2) использование личного имущества производится работником с согласия или ведома работодателя. При этом работодателем выступает, в соответствии со ст. 20 ТК РФ физическое лицо либо юридическое лицо (организация), вступившее в трудовые отношения с работником. То есть закон не устанавливает исключений либо ограничений в отношении организационно-правовых форм (ООО, ИП, ЗАО и др.) либо форм собственности (частная, муниципальная, государственная и т.д.) работодателя, на которых распространяется действие ст. 188 ТК РФ.

3) имущество работника используется в интересах работодателя, т.е. в производственных целях. Следует отметить, что налоговые органы, проверяя экономическую обоснованность расходов работодателя, уделяют внимание должностным инструкциям работников — связаны ли производимые затраты с должностными обязанностями работника.

4) размер возмещения расходов должен быть установлен соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме.

Возвращаясь ко второму условию возмещения расходов (использование имущества с согласия или ведома работодателя) нужно отметить, что оно слишком расплывчато, ТК РФ не содержит обязанности закреплять согласие или извещение работодателя письменно. Однако требование о закреплении размера возмещения в письменном соглашении сторон, защищает интересы работника, препятствует возникновению злоупотреблений со стороны работодателя. При наличии письменного соглашения отказаться от выплаты возмещения работнику, под предлогом отсутствия согласия, невозможно. Кроме того, письменное закрепление обязательств сторон по данному вопросу в интересах работодателя, поскольку способствует снижению налогооблагаемой базы. Не останавливаясь подробно на вопросе налогообложения, хотелось бы отметить, что позиция арбитражного суда отражена в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 17.07.2007 г. (текст постановления — в приложении). Арбитражный суд указал, что работодатель не должен с этих выплат платить налог на доходы физических лиц (НДФЛ).

По настоящее время возникают вопросы при определении размера затрат на использование личного автомобиля работника, работающего в бюджетной организации.

Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 г. № 92 «Об установлении норм расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией» (далее – Постановление РФ № 92) установлены нормы расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личного легкового автотранспорта, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. В зависимости от рабочего объема двигателя автомобиля нормы расходов составляют:

до 2000 куб. см — 1200 рублей в месяц,

свыше — 1500 рублей в месяц;

для мотоциклов — 600 рублей в месяц.

До принятия Постановления РФ № 92 были приняты нормативные акты Минфина РФ: 1) письмо от 21.07.1992 г. № 57 «Об условиях выплаты компенсации работникам за использование ими личных легковых автомобилей для служебных поездок» (далее — письмо Минфина РФ № 57), и от 04.02.2000 г. № 16н «Об изменении предельных норм компенсации за использование личных легковых автомобилей и мотоциклов для служебных поездок» (далее — приказ Минфина РФ № 16н).

Письмо Минфина РФ № 57 установило, что компенсация работнику может быть выплачена только в тех случаях, когда работа по роду производственной (служебной) деятельности связана с постоянными служебными разъездами работника в соответствии с его должностными обязанностями. Приказ Минфина РФ № 16н устанавливал следующие нормы компенсации:

Предельные нормы компенсации в месяц (рублей)

ВАЗ (кроме ВАЗ-2121)

ГАЗ, УАЗ, ВАЗ-2121

Мотоциклы (для работников органов местного самоуправления сельской местности)

В Постановлении ФАС Уральского округа от 26.01.2004 г. № Ф09-5007/03-АК установлено, что нормы компенсации за использование личного автомобиля в служебных целях, учитываемые в целях обложения НДФЛ, законодательством РФ не установлены, а в силу ст. 188 ТК РФ размер возмещения указанных расходов определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме. Арбитражный Суд Свердловской области в своем решении указал, что Постановление Правительства РФ № 92 и Приказ Минфина РФ № 16н устанавливают нормирование расходов исключительно для целей исчисления налога на прибыль, но не распространяются на трудовые отношения и не ограничивают размер возмещения расходов при использовании личного имущества работника.

Такая же позиция высказана в Постановлениях ФАС Поволжского округа от 18.01.2005 г. № А49-6290/04-540А/2, ФАС Северо-Западного округа от 23.01.2006 г. № А26-6101/2005-210.

Таким образом, законодательство не установило ограничений на размер и виды личного имущества работника, которое может быть использовано в служебных целях. Для того, чтобы иметь основания для применения ст. 188 ТК РФ, работодатель обязан письменно оформить договоренность с работником о размере возмещения расходов. Как правило, этот вопрос подробно фиксируется в трудовом договоре либо дополнении к нему.

Для надлежащего экономического обоснования выплат также необходимо помнить, что ст. 188 ТК РФ определяет два вида выплат, которые производит работодатель:

1) компенсация за использование, износ (амортизацию) инструмента, личного транспорта, оборудования и других технических средств и материалов, принадлежащих работнику.

2) возмещение расходов, связанных с их использованием указанного имущества.

Каким образом работодателю можно произвести расчет возмещения? В отношении компенсации за использование, износ (амортизацию) применяется Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы (утверждена постановлением Правительства от 01.01.2002 г. № 1). В качестве примера можно привести использование персонального компьютера. Он включен в третью амортизационную группу, срок полезного использования — от 3 до 5 лет. Исходя из стоимости компьютера 20000 руб., срока полезного использования 3 года (36 мес.) можно установить размер ежемесячной компенсационной выплаты в сумме 555 руб. 55 коп. (20 000 руб. : 36 мес.).

В отношении возмещения расходов, связанных с использованием имущества работника в качестве подтверждающих расходы документов могут быть приняты самые различные – в зависимости от вида имущества. Например, если используется компьютер – кассовые, товарные чеки на расходные материалы – бумагу, тонер, счета-фактуры и акт выполненных работ на ремонт; если используется мобильный телефон – кассовый, товарный чек на услуги связи и т.д.; при использовании автомобилей расходы могут быть подтверждены чеками на горюче-смазочные материалы, кассовыми и товарными чеками на запчасти, квитанциями об оплате услуг станций техобслуживания и т.д.

Каким образом оформить выплату работнику компенсации за использование личного имущества?

Трудовой Кодекс РФ в ст. 188 содержит единственное требование к оформлению: указание в соглашении сторон трудового договора на размер возмещения расходов.

Как уже указывалось, размер возмещения можно закрепить как в трудовом договоре, так и в дополнении к трудовому договору. Однако, часто работодатель сталкивается с «претензиями» налоговой инспекции к экономической обоснованности произведенных затрат. Одного указания в трудовом договоре на размер возмещаемых затрат оказывается недостаточно.

В соглашении между работником и работодателем желательно указать следующие характеристики:

• вид используемого имущества и его характеристики (наименование, технические и регистрационные данные)

• права работника в отношении имущества (в собственности, на основании доверенности и др.)

• порядок использования имущества

• размер возмещения расходов: как компенсации за использование, износ (амортизацию) имущества, так и размер расходов, связанных с использованием имущества.

• порядок возмещения расходов (например, на выплата производится на основании приказа работодателя при предъявлении работником документов, подтверждающих расходы

• срок использования имущества

• сроки возмещения расходов

Для заключения соглашения и выплаты компенсации работник должен представить:

— документы, подтверждающие права на использование имущество (н-р, договор купли-продажи, регистрационное свидетельство и др.)

— документы, подтверждающие характеристики имущества (н-р, техпаспорт, сертификат и др.)

— документы, подтверждающие произведенные расходы (н-р, как указывалось выше – чеки, акты выполненных работ/услуг и др.). Например, в письмо УФНС России по г. Москве от 22.11.2004 г. №28-11/74870 для подтверждения расходов на оплату телефонных переговоров перечисляются такие документы как: договоры на предоставление услуг связи, детализованные телефонные счета, где были бы перечислены абоненты, документы, доказывающие партнерские отношения.

В качестве дополнительных документов, которые может затребовать налоговая инспекция, можно назвать:

1) должностную инструкцию работника, подтверждающая взаимосвязь расходов со служебной деятельностью работника

2) документы, подтверждающий выплату работнику сумм (расходный ордер, в случае перечисления на карточку – выписка из лицевого счета и др.)

3) в случае, если размер возмещения расходов, связанных с использованием имущества работника, невозможно установить в твердой сумме непосредственно в соглашении (поскольку он может изменяться в связи с повышением цен, необходимостью срочного ремонта и т.д.), в соглашении должна быть ссылка на документ, в котором бы определялся размер расходов работника за определенный период. Например, в соглашении может быть указано: «конкретный размер возмещения расходов, связанных с использованием имущества работника, устанавливается в дополнительном соглашении между работником и работодателем, заключаемом 1 раз в месяц на основании:

— документов, подтверждающих произведенные расходы,

— приказа работодателя, подтверждающий размер выплат».

В письме МНС РФ от 02.06.2004 г. N 04-2-06/[email protected] «О возмещении расходов при использовании работниками личного транспорта» указано, что основанием является приказ руководителя предприятия, организации и учреждения, в котором устанавливаются размеры этой компенсации.

Но с данной позицией согласиться нельзя, поскольку, исходя из требований ст. 188 ТК РФ, единственным основанием выплаты возмещения расходов работнику за использование личного имущества является соглашение между работником и работодателем. Таким образом, в этой части письмо МНС РФ от 02.06.2004 г. противоречит ТК РФ и не подлежит применению.

Один из пунктов соглашения должен содержать сроки выплаты компенсации. ТК РФ не устанавливает конкретных сроков, поэтому данный вопрос должен решаться непосредственно сторонами: будут ли это выплаты 1 раз месяц, 2 раза, либо в зависимости от произведенных расходов, либо вместе с выплатой заработной платы. Письмо Минфина РФ № 57 (пункт 5) указывает: «компенсация выплачивается один раз в месяц независимо от количества календарных дней». Однако, данное требование противоречит ст. ст. 57, 188 Трудового Кодекса РФ, которые не содержат требований об оплате расходов 1 раз в месяц, следовательно, п. 5 письма Минфина РФ № 57 не должен применяться.

Пункт 6 письма Минфина РФ № 57 в отношении использования автомобиля сотрудника указывает: «за время нахождения работника в отпуске, командировке, невыхода его на работу вследствие временной нетрудоспособности, а также по другим причинам, когда личный автомобиль не эксплуатируется, компенсация не выплачивается».

Полагаем, что данное положение обосновано, и применимо к возмещению расходов в отношении другого имущества, поскольку в вышеуказанные периоды работник имущество не использует (по крайней мере, в служебных целях), и не производит затрат на эксплуатацию, следовательно, расходы возмещению не подлежат.

Ермилова Наталья Павловна

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17 июля 2007 года Дело N А56-49256/2006

При использовании работником личного имущества в целях выполнения трудовых обязанностей работодатель выплачивает компенсацию за использование этого имущества, которая не облагается налогом на доходы физических лиц.

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА

от 17 июля 2007 года

Дело N А56-49256/2006

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Абакумовой И.Д. и Морозовой Н.А., при участии от общества с ограниченной ответственностью «Вибротехника» Коляда Ю.В. (доверенность от 12.01.2007), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Санкт-Петербургу Власовой Е.А. (доверенность от 07.03.2007 N 19-10/04591), рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 19.03.2007 по делу N А56-49256/2006 (судья Денего Е.С.),

Общество с ограниченной ответственностью «Вибротехника» (далее — Общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Санкт-Петербургу (далее — налоговая инспекция) от 27.10.2006 N 6-10-1418 в части предложения уплатить 7774 руб. налога на доходы физических лиц за 2003 — 2004 годы, не удержанного и не перечисленного в бюджет, и 3584,54 руб. пеней, которые начислены на сумму, выплаченную работникам организации в 2003 — 2004 годах в компенсацию за использование личных компьютеров.

Решением суда первой инстанции от 19.03.2007 требования Общества удовлетворены.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить решение суда и отказать Обществу в удовлетворении заявления, ссылаясь на нарушение судом норм материального права, а также на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

Законность обжалуемого решения суда проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция в сентябре 2006 года провела выездную налоговую проверку правильности исчисления (удержания), полноты и своевременности уплаты (перечисления) в бюджет Обществом налогов, в том числе налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2003 по 31.07.2006.

В ходе проверки выявлен ряд нарушений, которые отражены в акте от 29.09.2006 N 6-10-1418.

В частности, налоговый орган установил, что Общество в нарушение пункта 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) не включило в базу, облагаемую налогом на доходы физических лиц за 2003 — 2004 годы, денежную сумму, выплаченную пятерым своим работникам в компенсацию за использование личных компьютеров.

Решением налоговой инспекции от 27.10.2006 N 6-10-1418, принятым на основании акта проверки и с учетом представленных организацией возражений, Обществу по вышеописанному эпизоду предложено удержать и перечислить в бюджет 7774 руб. налога на доходы физических лиц с соответствующей суммой пеней.

Общество, считая решение налогового органа незаконным в оспариваемой части, обжаловало его в арбитражном суде.

Суд первой инстанции удовлетворил требования заявителя.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения жалобы налогового органа.

Согласно статье 207 НК РФ плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В то же время обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налога на доходы физических лиц возложена пунктом 1 статьи 226 НК РФ на российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы. Названные российские организации в Российской Федерации признаются налоговыми агентами.

В соответствии со статьями 209 и 210 НК РФ объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиком. При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 названного Кодекса.

В пункте 3 статьи 217 НК РФ перечислены выплаты, не подлежащие обложению налогом на доходы физических лиц. В этот перечень включены все виды установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей.

Как указано в статье 188 Трудового кодекса Российской Федерации, при использовании работником с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного имущества работнику выплачивается компенсация за использование, износ (амортизацию) инструмента, личного транспорта, оборудования и других технических средств и материалов, принадлежащих работнику, а также возмещаются расходы, связанные с их использованием. Размер возмещения расходов определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме.

Налоговая инспекция считает неправомерным и необоснованным невключение Обществом в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц за 2003 — 2004 годы денежную сумму, выплаченную работникам организации в качестве компенсации за использование личных компьютеров. Налоговый орган ссылается на то, что Общество не представило для проверки документы, подтверждающие право собственности работников на используемые компьютеры, а также документы, подтверждающие расходы, понесенные работниками при использовании этого имущества в служебных целях.

Суд первой инстанции не согласился с налоговым органом. Суд указал, что в соответствии с трудовым законодательством Российской Федерации при использовании работником личного имущества в целях выполнения трудовых обязанностей работодатель выплачивает компенсацию за использование этого имущества. Размер компенсации определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме.

Судом установлено, что приказом руководителя Общества от 01.09.2003 N 6/б (л.д. 55) утвержден перечень работников, которым подлежит выплата компенсации за использование личных компьютеров, и определен ее размер. На основании этого приказа в трудовые договоры, заключенные с соответствующими работниками, включено условие об установлении суммы компенсации в размере 2600 руб. за использование работниками для выполнения своих трудовых обязанностей личного имущества (компьютеров). Размер компенсации, установленный Обществом, обусловлен фактическим использованием имущества для целей трудовой деятельности, его износом. В подтверждение наличия у работников компьютеров Обществом представлены в материалы дела гарантийные сертификаты, наличие которых предусмотрено приказом от 01.09.2003 N 6/б и которые подтверждают факт приобретения конкретными работниками компьютеров.

В силу пункта 1 статьи 65 и пункта 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо, которые приняли такие акты и решения.

Налоговая инспекция ни при рассмотрении дела в суде, ни в кассационной жалобе не ссылается на обстоятельства и документы, подтверждающие ее вывод о том, что указанные в акте и решении работники не имеют в собственности компьютеры, не использовали их в 2003 — 2004 годах при исполнении трудовых обязанностей. То есть что осуществленные Обществом выплаты не являются компенсационными. Нет таких документов и в материалах дела.

Предположение налогового органа о непроизводственном характере использования личного имущества работников, не подтвержденное соответствующими доказательствами, не может являться основанием для доначисления налога с соответствующей суммой пеней.

Поскольку установленные судом первой инстанции обстоятельства, имеющие значение для дела, соответствуют представленным сторонами доказательствам, нормы материального права, регулирующие спорные отношения, применены судом правильно, правовые основания для удовлетворения кассационной жалобы налогового органа и отмены принятого судом решения отсутствуют.

Налоговой инспекции при подаче кассационной жалобы предоставлена отсрочка по уплате государственной пошлины, поэтому с нее в соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ подлежит взысканию в доход федерального бюджета 1000 руб. государственной пошлины.

Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 19.03.2007 по делу N А56-49256/2006 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Санкт-Петербургу — без удовлетворения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Санкт-Петербургу в доход федерального бюджета 1000 руб. госпошлины за рассмотрение дела в суде кассационной инстанции.